Δημοσιεύτηκε
19/03/2014 από

Σύμφωνα με το άρθρο 19 παράγραφος 2 περίπτωση ζ του Ν. 2238/1994, για τον υπολογισμό της ανάλωσης κεφαλαίου μπορεί να ληφθεί υπόψη κεφάλαιο που σχηματίσθηκε τα προηγούμενα έτη. Το κεφάλαιο κάθε έτους προσδιορίζεται αθροίζοντας τα εισοδήματα που έχουν φορολογηθεί ή νόμιμα έχουν απαλλαχθεί από το φόρο, τα χρηματικά ποσά που δεν θεωρούνται εισόδημα, τα ποσά που προέρχονται από διάθεση περιουσιακών στοιχείων, άλλα και ποσά που αποδεδειγμένα έχουν εισπραχθεί (π.χ. εισόδημα που απόκτησε όταν ήταν ανήλικος και φορολογήθηκε στο όνομα του γονέα του, για κάλυψη δαπάνης που έγινε μετά την ενηλικίωση του, εκτός αν είχε γίνει επίκληση αυτού του εισοδήματος από το γονέα κατά το παρελθόν προς κάλυψη από αυτόν τεκμηρίου, εισόδημα που δήλωσε ο ένας εκ των συζύγων πριν την έγγαμη συμβίωση όταν υπέβαλε χωριστή δήλωση για τα δικά του εισοδήματα).
1) Προσδιορισμός ανάλωσης κεφαλαίου
Για τον υπολογισμό της ανάλωσης κεφαλαίου μπορεί να ληφθεί υπόψη κεφάλαιο που σχηματίσθηκε τα προηγούμενα έτη σύμφωνα με τις ειδικότερες διατάξεις που ίσχυαν σε κάθε περίπτωση. Ο φορολογούμενος μπορεί να επικαλεσθεί κεφάλαιο προηγούμενων ετών χωρίς περιορισμό (Υπ.Οικ.108712/2005) , δηλαδή και πριν από δέκα και δεκαπέντε χρόνια, με τις εξής δύο προϋποθέσεις:
αα) Να έχει στοιχεία από τα οποία να προκύπτει το κεφάλαιο που επικαλείται για ανάλωση
ββ) Τα έτη να είναι συνεχόμενα, π.χ. ανάλωση κεφαλαίων από το οικονομικό έτος 2004 έως το 2012, και όχι επιλεκτικά, (π.χ. ανάλωση κεφαλαίου έτους 2005 και έτους 2009).
Είναι απαραίτητο κάποιος που επικαλείται ανάλωση εισοδήματος από προηγούμενες χρονιές , να επισυνάψει μια κατάσταση που να αναφέρει αναλυτικά από ποιες χρονιές προέρχεται το εισόδημα που επικαλείται(Πολ.1040/2001).
2) Προσδιορισμός ανάλωσης κεφαλαίου, από 1-1-2010, που αποδεδειγμένα έχει φορολογηθεί κατά τα προηγούμενα έτη ή νόμιμα έχει απαλλαγή από το φόρο
Η περ. ζ' της παρ. 2 του άρθρου 19 του Κ.Φ.Ε. (που αναφέρεται στην ανάλωση κεφαλαίου προηγούμενων ετών) αντικαταστάθηκε με την παρ. 7 του άρθρου 3 του Ν.3842/2010 και ισχύει για εισοδήματα και δαπάνες που πραγματοποιούνται από 1.1.2010 και μετά. Ειδικότερα, για τον προσδιορισμό κάθε χρόνο, του κεφαλαίου που μπορεί να επικαλεστεί ο φορολογούμενος λαμβάνονται υπόψη:
Τα πραγματικά εισοδήματα που:
αα. έχουν υπαχθεί σε φορολογία με τις γενικές διατάξεις
ββ. σε αυτοτελή φορολογία με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης (π.χ. τόκοι καταθέσεων ή ομολόγων του Ελληνικού Δημοσίου). γγ. νόμιμα έχουν απαλλαγεί της φορολογίας (π.χ. υπεραξία από την εξαγορά μεριδίων αμοιβαίων κεφαλαίων),
δδ. τα χρηματικά ποσά που δεν θεωρούνται εισόδημα:
• χρηματικά ποσά που προέρχονται από την διάθεση περιουσιακών στοιχείων, • εισαγωγή συναλλάγματος μη υποχρεωτικά εκχωρητέου στην Τράπεζα της Ελλάδος,
• δάνεια, δωρεά ή γονική παροχή χρηματικών ποσών για τα οποία η οικεία φορολογική δήλωση έχει υποβληθεί μέχρι τη λήξη του έτους στο οποίο πραγματοποιήθηκε η σχετική δαπάνη
εε. οποιαδήποτε άλλο ποσό το οποίο αποδεδειγμένα έχει εισπραχθεί π.χ. αποζημίωση αγροτικών ζημιών λόγω καταστροφής της καλλιέργειας (δεν υπάγονται οι επιχορηγήσεις που λαμβάνει ο φορολογούμενος λόγω υπαγωγής σε αναπτυξιακό νόμο για πραγματοποίηση επενδύσεων).
Από τα παραπάνω εισοδήματα εκπίπτουν οι δαπάνες που ο προσδιορισμός τους ορίζεται από τα άρθρα 16 (αντικειμενικές δαπάνες) και 17 (δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων), ανεξάρτητα από το αν απαλλάσσονται της εφαρμογής του τεκμηρίου.(Πολ.1135/2010).
Αρνητικά εισοδήματα (ζημία). Κατά ρητή διατύπωση του νόμου, τα αρνητικά εισοδήματα (ζημίες) πρέπει να συμψηφίζονται με τα θετικά και η αφαίρεση των δαπανών που προσδιορίζονται στα άρθρα 16 και 17 του ΚΦΕ θα γίνεται έστω και αν ο φορολογούμενος εξαιρείται από αυτά (π.χ. ανάπηρος για τη δαπάνη επιβατικού αυτοκινήτου, που απαλλάσσεται από τα τέλη κυκλοφορία, αγορά επιβατικού αυτοκινήτου Ι.Χ., ειδικά διασκευασμένου από πρόσωπο με κινητική αναπηρία άνω του 67%).
Όταν δεν υπάρχουν αντικειμενικές δαπάνες ή αυτές είναι μικρότερες των 3.000 ευρώ ή των 5.000 ευρώ. Στην περίπτωση που δεν υπάρχουν δαπάνες του άρθρου 16 του ΚΦΕ ή αυτές που υπάρχουν είναι μικρότερες των τριών χιλιάδων ευρώ (3.000), προκειμένου για άγαμο, διαζευγμένο ή χήρο και των πέντε χιλιάδων ευρώ (5.000), προκειμένου για συζύγους, κατά τον προσδιορισμό κεφαλαίου προηγούμενων ετών θα αφαιρούνται ποσά που θα προσδιορίζονται με βάση την κοινωνική, οικονομική και οικογενειακή κατάσταση των φορολογουμένων και τις αποδεδειγμένες δαπάνες διαβίωσης. Τα ποσά αυτά σε καμία περίπτωση δεν μπορεί να είναι κατώτερα των τριών χιλιάδων (3.000) και πέντε χιλιάδων ευρώ (5.000) αντίστοιχα.
Κάθε ποσό που καταβλήθηκε για την απόκτηση των εσόδων τα μειώνει και το υπόλοιπο που προκύπτει είναι αυτό που περιορίζει ή καλύπτει τη συνολική ετήσια δαπάνη (π.χ. τα έσοδα από την πώληση μετοχών ή ακινήτων πρέπει να είναι μειωμένα με το κόστος αγοράς τους αν είχαν αγοραστεί, ή με το φόρο δωρεάς αν είχαν αποκτηθεί από δωρεά κ.ο.κ.). Εξαιρούνται οι περιπτώσεις κατά τις οποίες το κόστος απόκτησης των εσόδων αυτών είχε ληφθεί υπόψη ως τεκμήριο κατά τον προσδιορισμό του εισοδήματος του έτους που καταβλήθηκε και ο φορολογούμενος επικαλείται ανάλωση κεφαλαίου του έτους αυτού.
Παράδειγμα: Αν ένας φορολογούμενος πουλάει τη χρήση 2012 ένα ακίνητο το οποίο είχε αγοράσει τη χρήση 2005 και επικαλείται το έσοδο από την πώληση του ακινήτου για την κάλυψη ή τον περιορισμό της συνολικής ετήσιας δαπάνης, θα πρέπει από το έσοδο της πώλησης να αφαιρέσει το κόστος αγοράς του ακινήτου, εκτός αν η αγορά του ακινήτου αποτέλεσε την χρήση 2005 που αγοράστηκε τεκμήριο και ο φορολογούμενος επικαλείται εκτός από το έσοδο της πώλησης και ανάλωση κεφαλαίου προηγουμένων ετών στα οποία συμπεριλαμβάνεται και το έτος 2005.
3)Προσδιορισμός ανάλωσης κεφαλαίου για χρήσεις 2008 και 2009 Για τα οικονομικά έτη 2009, 2010 (χρήσεις 2008 και 2009)
Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.4 του άρθρου 3 του Ν.3763/2009, οι δαπάνες των άρθρων 16(αντικειμενικές δαπάνες)κα 17(δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων)του Κ.Φ.Ε. που πραγματοποιούνται, θα αφαιρούνται κατά τον προσδιορισμό του κεφαλαίου κάθε έτους, μόνο εφόσον εμπίπτουν στις διατάξεις περί εφαρμογής τεκμηρίου και δεν απαλλάσσονται.
Παράδειγμα: Αν κατά τη χρήση 2008 και 2009 φυσικό πρόσωπο ήταν κύριος αυτοκινήτου που απαλλάσσονταν του τεκμηρίου (π.χ. εργοστασιακή αξία μικρότερη των 50.000 ευρώ) και κατά τη χρήση 2012 επικαλείται ανάλωση κεφαλαίου των δύο προηγουμένων ετών, η τεκμαρτή δαπάνη του εν λόγω αυτοκινήτου δεν θα αφαιρεθεί, δεδομένου ότι απαλλάσσεται του τεκμηρίου δεν υπάρχουν δαπάνες διαβίωσης του άρθρου 16 του Κ.Φ.Ε. ή αυτές είναι μικρότερες από 2.900 ευρώ, αφαιρείται ποσό τουλάχιστον 2.900 ευρώ.
Κάθε ποσό που καταβλήθηκε για την απόκτηση αυτών των εσόδων τα μειώνει, προκειμένου αυτά να ληφθούν υπόψη για την κάλυψη ή τον περιορισμό της συνολικής ετήσιας δαπάνης, εκτός αν τα ποσά αυτά έχουν ληφθεί υπόψη κατά τον προσδιορισμό του εισοδήματος του έτους που καταβλήθηκαν και ο φορολογούμενος επικαλείται ανάλωση Κεφαλαίου του έτους αυτού.
4) Προσδιορισμός ανάλωσης κεφαλαίου για χρήσεις από 1-1-2005 έως και 31-12-2007.
Για τον προσδιορισμό του κεφαλαίου κάθε έτους, λαμβάνονται υπόψη:
α) τα πραγματικά εισοδήματα που έχουν φορολογηθεί ή νόμιμα απαλλαγεί από το φόρο, τα οποία προκύπτουν από συμψηφισμό των θετικών και αρνητικών στοιχείων αυτών,
β) τα χρηματικά ποσά που δεν θεωρούνται εισόδημα:
-χρηματικά ποσά που προέρχονται από την διάθεση περιουσιακών στοιχείων, -εισαγωγή συναλλάγματος μη υποχρεωτικά εκχωρητέου στην Τράπεζα της Ελλάδος,
-δάνεια, δωρεά ή γονική παροχή χρηματικών ποσών για τα οποία η οικεία φορολογική δήλωση έχει υποβληθεί μέχρι τη λήξη του έτους στο οποίο πραγματοποιήθηκε η σχετική δαπάνη και οποιοδήποτε άλλο ποσό το οποίο αποδεδειγμένα έχει εισπραχθεί. Από τα παραπάνω εισοδήματα εκπίπτουν οι δαπάνες που ο προσδιορισμός τους ορίζεται από τα άρθρα 16(αντικειμενικές δαπάνες) και 17 (δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων), ανεξάρτητα από το αν απαλλάσσονται της εφαρμογής του τεκμηρίου.
Παράδειγμα:Αν κατά τις χρήσεις 2005, 2006, 2007, 2008 και 2009 φυσικό πρόσωπο ήταν κύριος αυτοκινήτου που απαλλάσσονταν του τεκμηρίου (π.χ. εργοστασιακή αξία μικρότερη των 50,000 ευρώ) και κατά τη χρήση 2012 επικαλείται ανάλωση κεφαλαίου των προηγουμένων ετών, για μεν τα οικονομικά έτη 2006, 2007, 2008 (χρήσεις 2005, 2006, 2007) η τεκμαρτή δαπάνη του εν λόγω αυτοκινήτου θα αφαιρεθεί, ανεξάρτητα από το ότι κατά τις χρήσεις αυτές δεν είχε εφαρμογή το τεκμήριο, για δε τα οικονομικά έτη 2009 και 2010 (χρήσεις 2008, 2009) δε θα αφαιρεθεί δεδομένου ότι απαλλάσσεται του τεκμηρίου.
Προσοχή Από 1/1/2005 και μέχρι 31-12-2007 κατά τον προσδιορισμό του κεφαλαίου κάθε έτους και πιο συγκεκριμένα κατά την αφαίρεση των τεκμαρτών δαπανών διαβίωσης και απόκτησης περιουσιακών στοιχείων, θα αφαιρούνται οι δαπάνες αυτές ανεξάρτητα από το αν απαλλάσσονται της εφαρμογής του τεκμηρίου.
5) Προσδιορισμός ανάλωσης κεφαλαίου για χρήσεις από 1-1-1992 έως και 31-12-2004
Για τον προσδιορισμό του κεφαλαίου κάθε έτους, λαμβάνονται υπόψη:
αα) τα πραγματικά εισοδήματα που έχουν φορολογηθεί ή νόμιμα απαλλαγεί από το φόρο, τα οποία προκύπτουν από συμψηφισμό των θετικών και αρνητικών στοιχείων αυτών,
ββ) τα χρηματικά ποσά που δεν θεωρούνται εισόδημα:
• χρηματικά ποσά που προέρχονται από την διάθεση περιουσιακών στοιχείων,
• εισαγωγή συναλλάγματος μη υποχρεωτικά εκχωρητέου στην Τράπεζα της Ελλάδος,
• δάνεια, δωρεά ή γονική παροχή χρηματικών ποσών για τα οποία η οικεία φορολογική δήλωση έχει υποβληθεί μέχρι τη λήξη του έτους στο οποίο πραγματοποιήθηκε η σχετική δαπάνη
• οποιοδήποτε άλλο ποσό το οποίο αποδεδειγμένα έχει εισπραχθεί,
Από τα παραπάνω εισοδήματα εκπίπτουν οι δαπάνες που ο προσδιορισμός τους ορίζεται από τα άρθρα 16(αντικειμενικές δαπάνες) και 17 (δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων), όπως ίσχυαν, ανεξάρτητα από το αν απαλλάσσονται της εφαρμογής του τεκμηρίου.
Στην περίπτωση που δεν υπάρχουν δαπάνες με βάση το άρθρο 16 ή αν το ποσό τους είναι μικρότερο από τις δύο χιλιάδες εννιακόσια (2.900) ευρώ, το ποσό που πρέπει να εκπεσθεί αντί αυτών προσδιορίζεται με βάση την κοινωνική, οικονομική και οικογενειακή κατάσταση των φορολογουμένων και των αποδειγμένων δαπανών διαβίωσης τους και σε καμιά περίπτωση δεν μπορεί να είναι κατώτερο των δύο χιλιάδων εννιακοσίων (2.900) ευρώ.
Κάθε ποσό που καταβλήθηκε για την απόκτηση αυτών των εσόδων τα μειώνει, προκειμένου αυτά να ληφθούν υπόψη για την κάλυψη ή τον περιορισμό της συνολικής ετήσιας δαπάνης, εκτός αν τα ποσά αυτά έχουν ληφθεί υπόψη κατά τον προσδιορισμό του εισοδήματος του έτους που καταβλήθηκαν και ο φορολογούμενος επικαλείται ανάλωση κεφαλαίου του έτους αυτού.
6) Προσδιορισμός Ανάλωσης Κεφαλαίου οικ. ετών 1992 και προηγουμένων
Για τον προσδιορισμό των κεφαλαίων των οικ. ετών 1992 και προηγούμενων, εφαρμόζονται οι διατάξει που ίσχυαν κατά τα οικεία οικ. έτη (ΠΟΛ. 1042/92). Συνοπτικά:
αα. Προσδιορισμός κεφαλαίων μέχρι το οικ. έτος 1978
• Εισοδήματα που λαμβάνονται υπόψη
α) Λαμβάνονται υπόψη τα φορολογηθέντα και αφορολόγητα εισοδήματα, τα χρηματικά ποσά από διάθεση περιουσιακών στοιχείων κτλ.
β) Αφαιρούνται οι δαπάνες διαβίωσης και τα ποσά που διέθεσε για αγορά περιουσιακών στοιχείων, για ασφάλιστρα ζωής, για πληρωμή φόρων κτλ. (εγκ. 7/22-1-1979)
• Υπόλοιπο Το υπόλοιπο που απομένει αποτελεί το κεφάλαιο για ανάλωση,
ββ Προσδιορισμός κεφαλαίων από το οικ. έτος 1979 έως το οικ. έτος 1988
• Προσδιορίζεται αρχικά το δηλωθέν συνολικό καθαρό εισόδημα που προκύπτει από το συμψηφισμό θετικών και αρνητικών στοιχείων που υπόκεινται σε φορολογία ή απαλλάσσονται.
• Το κεφάλαιο προς ανάλωση προκύπτει με την αφαίρεση των δαπανών που αναφέρονται στα άρθρα 11 και 12 του Ν 820/78 α&pi